Шығындар мен табыстар есептерінің аудиті
Республикамызда аудиторлық қызметтің жүзеге асырылуы 1998 жылдың 20 қарашасындағы «Аудиторлық қызмет жөніндегі» заңға сәйкес реттеледі. Аудиторлық қызмет дегеніміз жеке аудиторлар мен аудиторлық компаниялардың кәсіпорындардың қаржылық қорытынды есебін аудиторлық тексеруден өткізуімен байланысты көсіпкерлік қызмет. Аудиторлық қызметпен айналысуға арнайы лицензиясы бар жеке аудиторлар мен аудиторлық ұйымдар құқылы. Қазақстан Республикасының «Аудиторлық қызмет жөніндегі» заңына сәйке елімізде аудиттің міндетті және ерікті түрлері қалыптасқан. Банктер, несиелік серіктестіктер, банктік операциялардың жеке тұрлерімен айналысатын ұйымдар мен құнды қағаздар нарығында кызмет атқаратын ұйымдар, сақтандыру және зейнет ақы қорлары, зейнет ақы активтерін басқару компаниялары, инвестициялық қорлар, табиғи монополия субъектілері, шет елдік қатысушылары бар кәсіпорындар, ашық халықтық қоғамдарда аудит міндетті түрде жүргізілуі қажет. Ал қалған кәсіпкерлер үшін аудиттің жүргізілуі ерікті болып табылады. Бірақ, қаржылық — шаруашылық қызметтерін жүзеге асыру үшін нарықтық экономикалық қатынастардың дамуы көп жағдайларда кәсіпорын тарапынан аудитордың немесе аудиторлық компанияның қорытындысын талап етеді. Мысалы, банктен несие алу — кәсіпорын үшін қаржы мәселесін шешудің негізгі көзі болады, ал оны жүзеге асырудың басты шарттарының бірі банкке ұсынылатын құжаттар құрамында аудитор немесе аудиторлық компания берген қорытындының болуы. Сонымен қатар, аудиторлық қызметпен айналысушы жеке адамдар мен заңды тұлғалар кәсіпорындарға жалпы бухгалтерлік есеп жүйесін ұйымдастыру және жүргізу жөнінде, бухгалтерлік есеп жүйесін калпына келтіру, құжаттар айналысын реттеу, орын алған қателіктерді тузету сияқты барлық мәселелер бойынша көмек көрсетіп, ақыл-кеңес бере алады. Қаржылық көрсеткіштердің өзгерістерімен тікелей байланысты қаржылық қорытынды есептің маңызды элементтері — табыстар мен шығындар. Белгілі — бір мөлшерде шығын шығармастан табысқа ие болу мүмкін емес. Ал табыс болмаған жағдайда кәсіпорынның дамуы мен әлеументтік мәселелердің шешімдері табылмайды. Кәсіпкерлік қызмет барысында орын алуы мүмкін шығындар құрамындағы өндірілген өнімдердің өзіндік кұны ерекше маңызды. Өзіндік құн табыс және рентабельділік сынды экономикалық көрсеткіштермен тығыз байланыста болады. Өзіндік құнның төмендеуі табысты көбейтеді, өндіріс рентабельділігін өсіреді және керісінше. Сонымен қатар, өзіндік құнның өсуі мен төмендеуі бюджетке тиісті төлемдер мен меншік иелеріие төленетін дивидендтер мөлшеріне әсер етеді. Шығындарды дұрыс анықтау және есепке алу табыс салығын төлеу барысында салық салу мекемелерімен кәсіпкер арасындагы келіспеушіліктерге жол бермейді. Шығындар есебін ұйымдастыру барысындағы жиі кездестін қателіктер ретінде төмендегі жағдайларды атауға болады:
- — материалдық шығындардың, еңбек ақы төлеу шығындарының, аяқталмаған өндіріс шығындарының негізсіз жоғары бағалануы;
- — өндірістік шығындар құрамына арнайы қорлар есебінен жабылуы қажет баптардың қосылуы;
- — шығындарды калькуляциялау объектілерінің болмауы;
- — өндірістік емес мақсаттағы негізгі құралдарды ұстау шығындарының өзіндік құнға қосылуы және т.б.
Өндірістік шығындарды аудиторлық тексеруден өткізер алдында аудитор кәсіпорынның қабылдаған есеп саясатымен, оның ұйымдастырыуының және технологиясының ерекшеліктерімен, өндірістің түрімен, пайдаланылатын қорлар және өндірілетін өнім түрлерімен танысуы қажет. Есеп саясатын қарастыра отырып, аудитор есеп саясатының өзгеріссіздігін, нормативтік актілерге сәйкестігін, өзіндік құнды анықтау әдістерінің өзгермегендігін, шығындардың есепті кезеңдерге дұрыс бөлінгендігін, өзіндік құнды құрайтын материалдық, еңбек ақы, негізгі құралдардың тозуы, материалды емес активтердің тозуы шығындарының дұрыс анықталғандығын, жанама шығындардың сомаларының дұрыс анықталғандығы мен оларды бөліп- тарату әдістерінің негізділігін айқындауы керек. Өндірістік шығындар есебінің дұрыстығын тексеру барысында аудитор өнімдердің өзіндік құнын анықтау әдістерінің өзгеріссіз пайдаланылуын, олардың сол кәсіпорынның салалық және ұйымдык ерекшеліктеріне сәйкестігін қадағалауы керек. Яғни, аудитор өндірілген өнімінің өзіндік құнын калькуляциялау әдістерімен жақсы таныс болуы қажет. Бұл әдістер төмендегідей жіктеледі: • технологиялық процеске қатысты — тапсырыстар бойынша өзіндік құнды анықтау әдісі; • калькуляциялау объектілері бойынша — бөлшек, бұйым,біртиптес бұйымдар топтары, процесс, өндіріс, тапсырыс; • шығындарды бақылауға мүмкіндік беретін ақпаратты жинау тәсіліне байланысты; • алдын-ала бақылау әдісі бойынша — нормативті әдіс және ағымдагы есеп әдісі.
Өзіндік құнды калькуляциялау әдістерімеи қосымша, шығындарды есепке алу тәртібі біркелкі болмағандықтан аудитор өндірістегі жартылай өнімдердің қозғалысының есебімен танысуы керек. Осы мақсатта ол өндірістік шығындардың жиынтық есебін тексергені жөн, себебі, кәсіпорындарда жартылай өнімдермен және жартылай өнімсіз жиынтық шығындар есебі жүргізілуі мүмкін. Қорыта келгенде, аудитор кәсіпорында қолданылатын өнімнің өзіндік құнын анықтау әдісінің негізділігін, және оның өзіндік құнды дұрыс анықтауға әсерін бағалауы қажет. Өнімдердің өзіндік құнын дұрыс анықтауға калькуляциялау әдістерімен катар өндірістік шығындардың топтастырылуы да үлкен әсер етеді. Өзіндік құнды калькуляциялау процесін тексеру барысында шығындардың есепті кезеңдерге дұрыс бөлінуін, калькуляциялау элементтерінің дұрыс анықталуын тексеруі керек. Шығындардың калькуляциялау элементтеріне топтастырылуы арқылы статистика мекемелері экономика салаларындағы қалыптасқан ұлттық табыс көлемін анықтауға мүмкіндік алады. Калькуляциялау элементтерінің әрқайсысының дұрыс анықталғандығын, дұрыс және шынайы бағаланғандығын, өнімнің өзіндік құнына қосылуының негізділігін анықтауы қажет.
Өнімдердің өзіндік құнының есебін жүргізуші шоттар жүйесімен танысып, оларда тіркелген сомалардың шынайылығын, жазылған бухгалтерлік жазулардың дұрыстығын тексеру керек. 9-шы «Өндірістік есеп шоттары» бөлімінің шоттарында есепке алынған шығындар сомаларының баланстық шоттарда көрсетілуінің дұрыстығын қарастырған жөн. Ұлттық бухгалтерлік есеп стандарттары енгізілгенге дейін жалпышаруашылық шығындар өндірістік өзіндік құнға, ал коммерциялық шығындар толық өзіндік құнға қосылған болатын. 7-ші бухгалтерлік есеп стандартына сәйкес, мұндай шығындар өзіндік құнға қосылмайтын есепті кезең шығындары ретінде есепке алынатын болған. Бұл шығындар өндіріс көлеміне тәуелсіз болғандықтан оларды кезеңдер бойынша есепке алу тиімдірек. Кезең шығындарына кәсіпорынды басқарумен және ұйымдастырумен байланысты шығындар, пайыздар төлеумен байланысты шығындар, тауарларды сатумен байланысты шығындар жатқызылады. Жалпы және әкімшілік шығындарын тексеру барысында аудитор орын алған шығындардың негізділігін, олар бойынша сметаның бар болуын, осы шығындар есебін жүргізуші 7200-ші шоттағы бухгалтерлік жазулардың талаптарға сәйкестігін қадағалайды. Пайыздар бойынша шығындардың 7320-ші шоттағы сомаларының дұрыстығына да көңіл бөлген жөн. Тауарларды сатумен байланысты шығындардың 7100-ші аттас шотта есепке алынуын қадағалау қажет. Жалпы кезең шығындарының 5600-ші қаржылық-нәтижелік шотқа есептен шығарылуының дұрыстығын, журналды-ордерлі бухгалтерлік есеп формасын пайдаланған жағдайда 14-ші журнал-ордердің дұрыс жүргізілуін тексеру керек.
Негізгі емес қызмет түрлеріне байланысты, яғни, негізгі құралдардың, материалды емес активтердің, құнды қағаздардың сатылуы мен курстық айырма түріндегі шығындар есебін тексере отырып, олардың бухгалтерлік есебінің дұрыстын қарау қажет. Ерекше көңіл бөлуді талап етуші шығындар түрі — корпоративті табыс салығымен байланысты шығындар болып табылады. Бұл шығындар жөніндегі мәліметтер 7500-ші шотта жинакталады. Аудитор бюджетпен есеп айырысу операцияларының дұрыстығын тексеріп, шоттағы деректер мен 14 журнал-ордердегі ақпараттарды өзара салыстыруы керек.
Кәсіпорынның таза табысына төтенше жағдайлар мен тоқтатылған операциялар бойынша және басқа кәсіпорынға үлестік қатысу нәтижесінде шеккен зиян сомалары теріс әсер етеді. Төтенше жағдайлар дегеніміз оның құнделіқті қызметінен өзгеше операциялары мен жағдайлары. Тоқтатылған операциялар дегеніміз — заңды тұлғаның жекеше қызмет бағыты болып табылатын филиалының жабылуы немесе сатылуы. Әрбір тоқтатылған операция бойынша аудитор ол операцияның мәнін, тоқтатылу мерзімін, тоқтату тәсілін, нөтижесінде шеккен зиян сомасын анықтауы қажет, олардың шоттарда дұрыс көрсетілуін тексеруі қажет.
Нарықтық экономика талаптарына сай әр кәсіпорынның мақсаты табысқа қол жеткізу. Ұлттық есеп стандарттарының енгізілуіне сәйкес қорытынды есепте табыстардың төмендегі түрлері ашылып көрсетілуі керек: сатудан алынған табыс; жалпы табыстар; негізгі қызмет бойынша алынған табыс; негізгі емес кызмет нәтижесіндегі табыс; салық салғанға дейінгі қарапайым қызметке байланысты және салық салғаннан кейінгі табыстар; төтенше жағдайлармен байланысты табыстар; таза табыс.
Негізгі кызмет түрлерімен байланысты табыстар өнімдерді (жұмыстар, қызметтерді), материалдық қорларды сатумен байланысты алынады, сонымен қатар, пайыздар, дивидендтер, қалам ақы, рента түрінде болады. Есептеу принципіне сәйкес түсім сомасы жүктің жөнелтілуіне, тапсырылуына, банкке төлем құжаттары ұсынылуына байланысты есепке алынады. Бұл табыс сомаларын тексеру барысында аудитор сатушы мен сатып алушының арасындағы келісім- шарттың дұрыс құрастырылғандығын, заңға сәйкестігін тексеруі керек. Сонымен бірге, жүкті тиеп-жөнелту құжаттарының толық толтырылуын, босату бағасының дұрыс бекітілгендігін, дайын өнімдердің қоймалық есебінің дұрыс ұйымдастырылуын, синтетикалық және аналитикалық есептерінің дұрыстығын, бухгалтерлік жазулардың дұрыстығын да тексеруі қажет. 70-ші бөлімше шоттарының айналымдары мен қалдық сомаларының Бас кітап пен қорытынды есел мәліметтеріне сәйкестігіне көңіл бөлуі керек.
Негізгі емес кызметпен байланысты табыстар есебін жүргізуші шоттарда негізгі құралдарды, материалды емес активтерді, құнды кағаздарды сатудан алынған табыстары мен акциялар бойынша алынған дивидендтер, пайыздар, курстық айырма түрінде алынған табыстары жинақталады. Негізгі және негізгі емес қызметтермен байланысты табыстарының жиыны кәсіпорынның жиынтық табысын құрастырады. Ұйымның жиынтық табыс сомасы Қазақстан Республикасының 2003 жылдың 1 қаңтардан бастап күшіне енгізілген «Салықтар және басқа да бюджетке тиісті міндетті төлемдер жөніндегі» заңына сәйке салық салынатын табыс мөлшерін сипаттайды. Сол себепті қаржылық қорытынды есепте салық салғанға дейінгі және салық салынғаннан кейінгі табыстарды сипаттайтын көрсеткіштер беріледі. Сонымен қатар қорытынды есепте төтенше жағдайлармен байланысты табыстар және басқа кәсіпорындарға үлестік қатысу нәтижесінде алған табыстары да көрсетіледі. Әрбір төтенше жағдайдың мәні мен алынған табыс мөлшері қорытынды есепке түсініктеме жазбаларда ашылып көрсетілуі қажет. Аудитор түсініктеме жазбалардагы мәліметтермен толық танысуы керек. Табыстар құрамындағы негізгі көрсеткіш таза табыс. Таза табыс сомасы 5600 «Жиынтық табыс (зиян)» шотының дебеттік және кредиттік айналымдарын салыстыру арқылы анықтайды. Бұл шот есепті кезең соңында 5510 «Есепті кезеңдегі бөлінбеген пайда (жабылмаған зиян)» корреспонденциялана отырып жабылады. Аудитор Бас кітаптағы 5600-ші шоттың деректерінің 14 журнал-ордер мәліметтеріне сәйкестігін анықтауы қажет. Тексеру барысында аудитор сонымен қатар бухгалтерлік таза табыс сомасын анықтау методикасының салық есебінен өзгеше екендігін ескеруі керек.
Аудитор немесе аудиторлық ұйымының кәсіпорынның қаржылық қорытынды есебі бойынша берген қорытындысы сол кәсіпорынның өз қызметін табысты түрде жалғастыруына қажетті үлкен мүмкіндіктерге жол ашады. Аудиторлық тексерумен қатар табыстар мен шығындардың калыптасу көздерін талдау, оларга әсер ету факторларын айқындау, алынған табыстар мен жұмсалған шығындар мөлшеріне сәйкес жалпы кәсіпорынның қызметіне баға беру де өте маңызды. Себебі, ол кәсіпорын бойынша дұрыс болжам жасауға, қызметтің тиімділігін арттыру үшін үтымды шешімдер қабылдауға мүмкіндік туғызады.